W niniejszym artykule omówiono możliwość zwiększenia wartości początkowej środka trwałego o wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie pracowników wykonujących wyłącznie prace związane z jego wytworzeniem.
Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się – w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia. Na podstawie art. 16g ust. 4 tej ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Z powyższego wynika, że wynagrodzenia wraz z pochodnymi (np. składkami na ubezpieczenie społeczne) pracowników zatrudnionych wyłącznie do zadań związanych z inwestycją zaliczają się do kosztów wytworzenia i stanowią element wartości początkowej tego środka trwałego. Jednocześnie przepis ten stanowi lex specialis względem art. 15 ust. 4g i 4h ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. W myśl art. 15 ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. należności z tytułu stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.
Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4h powołanej ustawy, składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu wynagrodzeń, o których mowa powyżej, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:
- z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
- z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.
Podobny pogląd został wyrażony m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 września 2014 r. (ITPB3/423-252/14/PS), w której Organ stwierdził, że „(…) uregulowania zawarte w art. 16g ust. 4, w odniesieniu do wynagrodzeń bezpośrednio związanych z procesem inwestycyjnym modyfikują ogólna zasadę zaliczania należności związanych ze stosunkiem pracy – wynikające z art. 15 ust. 4g ustawy – do kosztów uzyskania przychodów. Jako przepis szczególny – w myśl zasady lex specialis derogat legi generali – ma zatem pierwszeństwo przed ww. zasadami ogólnymi.”
Podsumowując, wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie pracowników wykonujących wyłącznie prace związane z wytworzeniem środka trwałego zwiększają wartość początkową tego środka.
