Ogólne zasady przeliczania podstawy opodatkowania wyrażonej w walucie obcej na złote określa art. 31a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2011r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa).
Ze względu na fakt, że obowiązek podatkowy z tytułu importu usług powstaje według reguł ogólnych (art.19a ust.1 ustawy), a więc nie zależy od daty wystawienia faktury przez kontrahenta zagranicznego, a jedynie od daty wykonania przez niego usługi bądź otrzymania całości lub części zapłaty przed wykonaniem usługi w odniesieniu do otrzymanej kwoty, przeliczenie podstawy opodatkowania wyrażonej w walucie obcej na złote w przypadku tego rodzaju transakcji powinno następować zgodnie z art. 31a ust.1 ustawy.
Stosownie do wyrażonej w tym przepisie reguły, przeliczenia na złote kwot stanowiących podstawę opodatkowania wyrażonych w walucie obcej, dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. W takim przypadku waluty inne niż euro należy przeliczyć z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.
Powyższa zasada doznaje modyfikacji, gdy podatnik wystawi fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego. Wówczas – w myśl art. 31a ust. 2 ustawy – zastosowanie znajdzie mechanizm przeliczenia na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Także w tym przypadku podatnik może wybrać sposób przeliczania na złote według odpowiedniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny.
Dopuszczalność zastosowania art. 31a ust.2 ustawy budzi jednak obiekcje, jeśli fakturę przed wykonaniem usługi wystawi zagraniczny usługodawca. Istnieją bowiem wątpliwości czy fakturą, o której mowa w art. 31a ust. 2 ustawy może być faktura wystawiona przez zagranicznego podatnika, czy też wyłącznie dokument wystawiony przez podatnika polskiego.
Wyjaśnienia w tej sprawie udzielił Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2013 r., nr PT8/033/324/1034/WCX/13/RD-125816, który uznał, że art. 31a ust. 2 ustawy nie dotyczy faktur wystawianych przez kontrahentów zagranicznych. Oznacza to, że kurs, jaki należy zastosować do przeliczenia importu usług, nie jest uzależniony od daty wystawienia ww. faktury, lecz wyłącznie od terminu powstania obowiązku podatkowego.
Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2014 r., nr IPPP3/443-697/14-2/SM. Kwestionując możliwość zastosowania art. 31a ust. 2 ustawy w odniesieniu do faktur wystawianych przez zagranicznych podatników, podniósł, że „[…] użyte w art. 31a pojęcie „podatnik” odnosi się wyłącznie do polskich podatników. Zatem w przypadku importu usług pojęcie „podatnik” dotyczy wyłącznie podmiotu, który jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego na podstawie dokumentu otrzymanego od zagranicznego kontrahenta. Wskazać bowiem należy, że ustawodawca wyraźnie rozróżnia podatnika polskiego od podatnika spoza Polski, posługując się terminem „podatnik” w odniesieniu do podatników podatku od towarów i usług, zaś w odniesieniu do podmiotów spoza Polski używa określenia „podatnik podatku od wartości dodanej”. W kolejnej interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2014 r., nr IPPP3/443-689/14-4/KT Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie powtarzając powyższe stanowisko przyjął ponadto, że „dokument wystawiony przez podmiot zagraniczny nie stanowi faktury w rozumieniu polskich przepisów o VAT”.
Zgoła odmienny wynik interpretacji art.31a ust.2 ustawy zastosował WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 19 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1150/14 (orzeczenie nieprawomocne). Potwierdzając zasadność oceny przyjętej przez podatnika WSA uznał, że – wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego – użytego w art. 31a ust. 2 ustawy pojęcia „faktury” nie można ograniczać jedynie do faktur wystawianych przez polskich podatników. Zdaniem sądu przepis ten nie zawiera wyrażeń niejasnych lub niedookreślonych, w szczególności nie budzi wątpliwości ustawowa definicja faktury, „[…] nie ma też wątpliwości co do tego, że językowe reguły wykładni nie pozwalają zrekonstruować normy wyłączającej stosowanie tego przepisu wobec podmiotów zagranicznych, ani normy ograniczającej zakres stosowania tego przepisu wyłącznie do faktur wystawionych przez podmioty polskie”. Według WSA w art. 31a ust. 2 ustawy mowa jest o fakturze, bez zawężania rozumienia pojęcia „faktury” do regulacji zawartej w prawie krajowym, dlatego – w ocenie sądu – nie ma uzasadnionych podstaw do przypisywania ustawodawcy takiej intencji. Gdyby ustawodawca miał zamiar ograniczyć, w rozważanym tu wypadku, stosowanie przelicznika kursu walut wyłącznie według podstawowej reguły z art. 31a ust. 1 ustawy (ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego), winien to wyraźnie zastrzec. Konkludując sąd przyjął, że prawidłowa wykładnia art. 31a ust. 2 ustawy pozwala dokonać przeliczenia kwot wynikających z otrzymanej faktury na złote po kursie średnim ogłaszanym przez NBP (ewentualnie po ostatnim kursie wymiany opublikowanym przez EBC) na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia faktury przez kontrahenta.
źródło: Instytut Studiów Podatkowych
foto: pixabay.com