Ustawa o podatku od spadków i darowizn daje podatnikom możliwość nabycia w drodze zasiedzenia nieruchomości od poprzednich właścicieli. Stąd też dla ustalenia, czy nabycie w drodze zasiedzenia własności rzeczy podlega zwolnieniu od podatku od spadków i darowizn, istotne jest to, kto był jej poprzednim właścicielem.
Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy od spadków i darowizn „zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli: zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2–8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.” Należy postawić pytanie dotyczące możliwości stosowanie tego przepisu w sytuacji nabyła się w drodze zasiedzenia udział w nieruchomości od rodzeństwa, przy spełnieniu warunku zgłoszeniowego. Zdaniem organów podatkowych takie nabycie nieruchomości, zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, ma charakter pierwotny, czyli taki jakby rzecz wcześniej nie miała właściciela. Zwolnienie podmiotowe określone w art. 4a ust. 1 pkt 1 tej ustawy ograniczone jest natomiast wyłącznie do nabycia nieruchomości w sposób pochodny, czyli od wyraźnie określonego w tym przepisie kręgu osób. Wobec tego przywołany przepis nie może mieć zastosowania w niniejszym stanie faktycznym.
Z takim poglądem nie zgodził się jednak Naczelny Sąd Administracyjny. Zgodnie z wyrokiem z dnia 19 marca 2014 r. (II FSK 883/12) tego typu interpretowanie powołanego przepisu ustawy od spadków i darowizn narusza jedną z fundamentalnych dyrektyw interpretacyjnych, jaką jest zakaz przeprowadzania wykładni w sposób, który czyni zbędnym fragment przepisu. Takie interpretowanie narusza również zasadę autonomii prawa podatkowego. Wynika z tego, że organ podatkowy odwołując się do przepisów Kodeksu cywilnego, błędnie dał pierwszeństwo wykładni systemowej zewnętrznej – w przypadku gdy literalne brzmienie tego przepisu, wsparte wykładnią systemową wewnętrzną, nie budzi żadnych wątpliwości, co do zakresu jego stosowania. Z konstrukcji art. 4a ust. 1 pkt 1 tej ustawy wynika, bowiem że warunkiem zwolnienia od podatku jest nabycie nieruchomości od określonego kręgu osób. Zatrzymując się tylko na tym warunku, i pomijając odesłanie do art. 6 ust. 1 pkt 6 tej ustawy zawarte w punkcie pierwszym wspomnianego przepisu, organ doszedł do błędnego wniosku, że obejmując w drodze zasiedzenia władztwo nad rzeczą, tak jak gdyby nie miała ona wcześniej właściciela – podatnik nie jest uprawniony do skorzystania z opisywanego zwolnienia. Skoro nie ma poprzednika prawnego, podatnik nie może nabyć nieruchomości od osoby wymienionej w art. 4a tej ustawy. W tym przypadku nabycie nieruchomości następuje z pominięciem relacji osobistej, która jest racją objęcia przez ustawodawcę zwolnieniem podatkowym nabycia rzeczy.
Podsumowując w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykładnia organów podatkowych zaprezentowana powyżej czyni zbędnym punkt pierwszy art. 4a ustawy od spadków i darowizn, który stawia dwa warunki skorzystania ze zwolnienia podatkowego, a mianowicie: zgłoszenie nabycia własności rzeczy w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego oraz nabycie od określonego podmiotu. Skoro w przepisie tym powiązano zwolnienie podatkowe z dochowaniem terminu, którego bieg zaczyna się od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu powszechnego o nabyciu nieruchomości przez zasiedzenie (art. 6 ust. 1 pkt 6 tej ustawy) – nie można przyjąć, tak jak uczynił to organ podatkowy, że zasiedzenie nieruchomości, której poprzednimi właścicielami były osoby wymienione w art. 4a tej ustawy, podlega opodatkowaniu. Do takich wniosków również prowadzi zasada autonomii prawa podatkowego, zgodnie z którą 4a ust. 1 pkt 1 tej ustawy należy rozumieć w taki sposób, że – inaczej niż w Kodeksie cywilnym – na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn w drodze zasiedzenia możliwe jest nabycie nieruchomości od poprzednich właścicieli. Stąd też dla ustalenia, czy nabycie w drodze zasiedzenia własności rzeczy podlega zwolnieniu od podatku od spadków i darowizn, istotne jest to, kto był jej poprzednim właścicielem.
źródło: Instytut Studiów Podatkowych
foto: pixabay.com
