Pojęcie „zakładu” obowiązuje na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Pojęcie to nie jest równoznaczne z pojęciem Oddziału, które występuje na gruncie prawa administracyjnego oraz pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, które występuje w przepisach o podatku od wartości dodanej. Znaczenia tych pojęć częściowo się pokrywają, jednak nie w każdej sytuacji. Oznacza to, że możliwe jest powstanie Zakładu na terytorium Polski, który nie będzie zarejestrowany jako Oddział ani nie zostanie objęty pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na tym terytorium.
Poniżej przedstawiono, jak wygląda rachunkowość Zakładu, który nie jest zarejestrowany jako Oddział na gruncie prawa polskiego tj. czy taki zakład podlega ustawie o rachunkowości.
W przypadku polskich regulacji, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
Tym samym polska ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w kwestii konieczności prowadzenia ewidencji rachunkowej odsyła do przepisów odrębnych. Przepisami tymi jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości przepisy ustawy o rachunkowości, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób zagranicznych, oddziałów i przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.
Natomiast ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej w art. 5 definiuje pojęcie osoby zagranicznej jako:
- osobę fizyczną nieposiadającej obywatelstwa polskiego,
- osobę prawną z siedzibą za granicą,
- jednostkę organizacyjną niebędącą osobą prawną posiadającą zdolność prawną, z siedzibą za granicą.
Wykładnia literalna (językowa) ustawy o rachunkowości prowadzi do wniosku, że znajduje ona zastosowanie tylko do osób zagranicznych mających na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu. W interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2005 r. (sygn. 1401/PD-4230Z-26/05/MR) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zwrócił uwagę na sprzeczność postanowień ustawy o rachunkowości, które odnoszą się tylko do podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i pojęcia zagranicznej osoby prawnej na gruncie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z tą drugą ustawą osobą zagraniczną jest osoba prawna z siedzibą za granicą. Taki tok rozumowania skłonił Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do wyrażenia poglądu, że „uwzględniając, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na osoby zagraniczne obowiązek podatkowy w zakresie dochodów osiąganych na terytorium RP i wynikającą z niego konieczność prowadzenia ewidencji w sposób zapewniający określenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku, należy uznać, że ustawa o rachunkowości ma zastosowanie również do zagranicznych osób prawnych w odniesieniu do prowadzonej przez nie działalności na terytorium RP.(…) Z art. 9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż podatnik, jakim jest niewątpliwie działający na terytorium Polski zakład czeskiego przedsiębiorstwa, powinien prowadzić taką ewidencję rachunkową, która pozwoli mu na: ustalenie dochodu lub straty – z art. 7 ustawy, podstawy opodatkowania – art. 18 ustawy oraz podatku należnego – art. 19 ustawy.”
Należy jednak wskazać, że przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego nie mogą być przepisy ustawy o rachunkowości, gdyż nie mieszczą się w zakresie ustaw podatkowych, które to pojęcie zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa; powyższe stanowisko potwierdził WSA w Gdańsku (Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 września 2009 r., sygn. I SA/Gd 412/09).
Podsumowując: na gruncie prawa polskiego, zgodnie z zaprezentowanym stanowiskiem organ podatkowy uznał, że ustawa o rachunkowości ma zastosowanie również do zagranicznych osób prawnych w odniesieniu do prowadzonej przez nie działalności na terytorium RP. Wnioskowi takiemu przeczy jednak wykładnia literalna ustawy o rachunkowości.
