Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych

Sprawa opodatkowania elektrowni wiatrowych w ostatnich latach stanowiła poważny problem związany z interpretacją dotyczącą katalogu obiektów stanowiących budowle. Zarówno organy administracji publicznej jak i sądy administracyjne traktowały elektrownię wiatrową jako całość techniczno – użytkową, w skład której wchodziły: urządzenia generujące energie elektryczną (generator tj. właściwy wiatrak), fundament oraz słup. Tłumaczono to tym, że funkcje elektrowni wiatrowej może pełnić wyłącznie całość elementów elektrowni.

Zgodnie z orzeczeniem NSA z dna 31 lipca 2009 r. II FSK 202/08, „w przykładowym wyliczeniu budowli, a więc obiektów budowlanych niebędących budynkiem lub obiektem małej architektury, od 26 września 2005 r. ustawodawca wymienił części budowlane urządzeń technicznych – elektrowni wiatrowych. Części te są zatem budowlą, a więc obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego. A contrario – elektrownie wiatrowe, które posiadają opisane powyżej części budowlane – nie są budowlą, a także obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego. Jak zasadnie podniósł autor odpowiedzi na skargę kasacyjną wnioskowanie, zgodnie z którym obiekt budowlany jest częścią innego obiektu budowlanego byłoby absurdalne. Przyjęcie przez ustawodawcę w omawianym zakresie za budowlę <części budowlane urządzeń technicznych>, takich jak np. elektrownie wiatrowe, wskazuje, że jego intencją było nie traktowanie każdego obiektu budowlanego jako całości, ale wyróżnienie w nim części budowlanych i <niebudowlanych>” (por. Brzeziński, W. Morawski, Urządzenia techniczne a podatek od nieruchomości, Glosa do wyroku WSA w     Lublinie z 7 czerwca 2006 r., I SA/Lu 158/06, „Przegląd Podatkowy” 2007, nr 10, str. 38.). Kwalifikując sporny obiekt jako urządzenie budowlane NSA podkreślił, że:
„w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego (art. 3 pkt 9) przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, (…). Urządzenia budowlane ze swej istoty służą do korzystania z obiektu budowlanego, czy też jak wynika to wprost z art. 1a ust.1pkt 2 u.p.o.l. in fine i art. 3 pkt 9 u.p.b. zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. To samo odnieść należy do części budowlanych urządzeń technicznych, które zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b. traktowane są jako budowle, a więc obiekty budowlane. Przyjmując racjonalność ustawodawcy, który w art. 3 pkt 3 u.p.b. stwierdził, że elektrownie wiatrowe są urządzeniami technicznymi, nie można uznać ich jednocześnie za urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 u.p.b. Takiej interpretacji omawianych przepisów nie zaprzecza treść art. 3 pkt 1 lit. b) u.p.b., który stanowi, że ilekroć w ustawie mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budowlę stanowiącą całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami
i urządzeniami. Wymieniając w nim instalacje i urządzenia ustawodawca tych pojęć nie zdefiniował. Nie odniósł ich również wprost do urządzeń technicznych i urządzeń budowlanych, o których mowa w art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 9 u.p.b. oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Nie są to więc pojęcia tożsame. Przepis art. 3 pkt 1 u.p.b. definiuje obiekt budowlany poprzez enumeratywne wymienienie trzech typów tych obiektów, definiując każdy z tych obiektów w dalszej swojej części (art. 3 pkt 2, 3 i 4). Stosując zasady wykładni systemowej wewnętrznej, skoro budowlą (obiektem budowlanym) są części budowlane urządzenia technicznego (elektrowni wiatrowej), to ten obiekt budowlany nie może składać się z innych obiektów budowlanych. Gdyby ustawodawca chciał, aby urządzenia techniczne, a więci elektrownie wiatrowe, były uważane za budowlę (obiekt budowlany), wówczas nie definiowałby jako budowli (obiektów budowlanych) ich części budowlanych. Innymi słowy dla celów podatkowych budowla nie musi stanowić całości użytkowej, gdyż zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b., do którego odsyła ustawa podatkowa budowlą (obiektem budowlanym) mogą być także same części budowlane urządzeń technicznych”.

Orzeczenie powyższe, jak wskazuje ma istotne znaczenie dla sposobu wykładni przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez sądy administracyjne. Stwierdza bowiem, że w celu określenia przedmiotu opodatkowania należy posługiwać się wykładnią pojęć zawartą w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego., zamiast pojęciem całości techniczno – użytkowej. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego opodatkowanie elektrowni wiatrowych, uzależnione jest od ustalenia pojęcia „budowla” podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego. Istnieje jednolita linia orzecznicza zgodnie, z którą jednoznacznie uznano, że elektrownie wiatrowe nie są budowlami w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane (por. wyroki NSA: z dnia 2 grudnia 2011 r. II FSK 1658/1; z dnia 30 lipca 2009 r. II FSK 202/08; z dnia 7 października 2009 r. II FSK 635/08; z dnia 16 grudnia 2009 r. II FSK 1184/08; z dnia 5 stycznia 2010 r. II FSK 1101/08). Zgodnie w wyrokiem NSA z dnia 20 stycznia 2012 r. II FSK 1397/10 „należy wskazać, że skoro ustawodawca uznaje za budowlę części budowlane urządzeń technicznych, a nie samo urządzenie techniczne, to siłownia (elektrownia) wiatrowa nie może jako całość zostać zakwalifikowana jako budowla. W związku z tym takie urządzenia jak generator, rotor z gondolą, wirnik, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia energetyczna, instalacja alarmowa zdalnego sterowania, nie są częściami budowlanymi urządzeń technicznych elektrowni wiatrowych. Stanowią one odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową w zakresie urządzeń wytwórczych energii elektrycznej (…). Ponadto trzeba stwierdzić, że skoro w wskazanych orzeczeniach uznano, iż elektrownie wiatrowe są urządzeniami technicznymi, to nie można ich również jednocześnie uznać za urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy prawo budowlane (…). Zatem stosując zasady wykładni systemowej wewnętrznej trzeba stwierdzić, że skoro budowlą (obiektem budowlanym) są części budowlane urządzenia  technicznego (elektrowni wiatrowej), to ten obiekt budowlany nie może składać się z innych obiektów budowlanych.”

Jak wynika z powyższego, stosowanie wykładni językowej dla pojęć zawartych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego ma fundamentalne znaczenie w określaniu przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości. Można ją również odnieść do innych rodzajów urządzeń lub obiektów technicznych posadowionych na gruncie, w których skład wchodzą zarówno części techniczne jak i budowlane, na przykład urządzenia rozdzielni prądu.

źródło: Instytut Studiów Podatkowych
foto: pixabay.com